Türk Vergi Hukukunda İdari Çözüm Yolları ve İşleyişi

Ekrem ÖZER

İÇİNDEKİLER

ÖNSÖZ  5

TABLOLAR LİSTESİ . 27

KISALTMALAR  29

GİRİŞ . 31

BİRİNCİ BÖLÜM

VERGİ UYUŞMAZLIKLARI VE İDARİ ÇÖZÜM YOLLARINA İLİŞKİN GENEL ESASLAR

1.1. VERGİ UYUŞMAZLIKLARI HAKKINDA KAVRAMSAL VE TEMEL BELİRLEMELER  35

1.1.1. Uyuşmazlık, Hukuki Uyuşmazlık ve İdari Uyuşmazlık Kavramları 35

1.1.2. Vergi Uyuşmazlıklarının İdari Uyuşmazlık Mahiyeti . 43

1.1.3. Vergi Uyuşmazlıklarının Tarafları  45

1.1.3.1. Genel Açıklama . 45

1.1.3.2. Vergi Uyuşmazlıklarının Tarafı Olarak Vergi Ödevlileri. 46

1.1.3.3. Vergi Uyuşmazlıklarının Tarafı Olarak Kamu İdaresi  47

1.1.4. Vergi Uyuşmazlıklarının Ortaya Çıkmasına Neden Olan Faktörler  49

1.1.4.1. Genel Açıklama . 49

1.1.4.2. Vergi Ödevlilerinin Yükümlülüklerini Yerine Getirmemeleri veya Eksik Yerine Getirmeleri  51

1.1.4.3. Vergi Mevzuatının Uygulanmasında Ortaya Çıkan Hata ve Yanlışlıklar . 51

1.1.4.4. Vergi Mevzuatında Sıklıkla Yapılan Değişikliklerin Uyuşmazlıklara Sebebiyet Vermesi . 53

1.1.4.5. Vergisel Okur yazarlık Düzeyinin Etkisi . 54

1.1.4.6. Vergi Yükü ve Vergi Oranlarının Yüksekliği Algısı . 55

1.1.5. Vergi Uyuşmazlıklarının Seyri ve Uyuşmazlık Sayısındaki Artış Eğilimi . 56

10

1.1.5.1. Genel Açıklama . 56

1.1.5.2. İdari Çözüm Yollarına Yapılan Başvurular Bakımından Vergisel Uyuşmazlıkların Artış/Azalış Eğilimi . 57

1.1.5.3. Yargı Mercilerine Yapılan Başvurular Bakımından Vergisel Uyuşmazlıkların Artış/Azalış Eğilimi . 64

1.1.5.4. İdari ve Yargısal Başvuru Sayılarının Artış/Azalış Seyri Hakkında Değerlendirme . 71

1.2. VERGİ UYUŞMAZLIKLARININ İDARİ AŞAMADA ÇÖZÜLMESİNİN SAĞLADIĞI FAYDALAR . 72

1.2.1. Yargının İş Yükünü Azaltması ve Usul Ekonomisi Bakımından . 72

1.2.2. İyi Yönetim İlkeleri Bakımından ve Mükellef Hakları Bakımından  76

1.2.3. Vergi Uyuşmazlıklarının İdari Aşamada Çözüm Yollarının Vergiye Gönüllü Uyuma Etkisi Bakımından  77

1.2.3.1. Genel Olarak Vergiye Gönüllü Uyum . 77

1.2.3.2. İdari Çözüm Yolları ile Vergiye Gönüllü Uyum Arasındaki İlişki  78

1.3. VERGİ UYUŞMAZLIKLARININ İDARİ AŞAMADA ÇÖZÜM YOLLARI VE VERGİ AFLARI ARASINDAKİ İLİŞKİ  79

1.3.1. Genel Açıklama  79

1.3.2. Vergi Aflarının İdari Çözüm Yollarına Yapılan Başvuruları Azaltıcı Etkisi . 80

1.3.2.1. Vergi Aflarının Uzlaşma Başvurularını Azaltıcı Etkisi . 83

1.3.2.2. Vergi Aflarının İzaha Davet Müessesesine Etkisi . 86

İKİNCİ BÖLÜM

TÜRK VERGİ HUKUKUNDA UYUŞMAZLIKLARIN ÇÖZÜMÜNDE UYGULANAN İDARİ ÇÖZÜM YOLLARI

2.1. GENEL AÇIKLAMA  89

2.2. VERGİ KANUNLARI KAPSAMINDA YER ALAN İDARİ ÇÖZÜM YOLLARI  90

2.2.1. Genel Açıklama  90

2.2.2. Uzlaşma Müessesesinin Genel İşleyişi . 95

11

2.2.2.1. Genel Açıklama . 95

2.2.2.2. Uzlaşma Müessesesinin Anayasal İlkeler Bağlamında Değerlendirilmesi  97

2.2.2.3. Türk Vergi Hukukunda Uzlaşma Müessesesinin Tarihsel Süreç İçerisindeki Gelişimi . 101

2.2.2.4. Vergi Usul Kanunu Kapsamında Uzlaşma Uygulaması  103

2.2.2.4.1. Uzlaşmanın Hukuki Niteliği  103

2.2.2.4.1.1. Uzlaşmanın Tek Taraflı Bir İdari İşlem Sayılmaması ve ‘Sözleşme’ Olma Niteliği  104

2.2.2.4.1.2. Hukuki Nitelik Bakımından Uzlaşmanın İdari Sözleşme Sayılıp Sayılamayacağı . 105

2.2.2.4.2. Uzlaşmanın Kesinliği. 107

2.2.2.4.2.1. Uzlaşmanın Kesinliği Kuralının Bir İstisnası: Uzlaşmada Vergi Hatası Yapılmış Olması Durumu . 107

2.2.2.4.2.2. Uzlaşmanın Kesinliği Kuralının Hak İhlaline Sebebiyet Verip Vermemesi Bakımından Ele Alınışı . 108

2.2.2.4.3. Uzlaşmanın Türleri  109

2.2.2.4.3.1. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma  109

2.2.2.4.3.1.1. Genel Açıklama  109

2.2.2.4.3.1.2. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Verileri . 112

2.2.2.4.3.2. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma . 115

2.2.2.4.3.2.1. Genel Açıklama  115

2.2.2.4.3.2.2. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma Verileri . 117

12

2.2.2.5. Gümrük Vergilerinde Uzlaşma Uygulaması  126

2.2.2.6. Vergi Usul Kanunu Kapsamında Uygulanan Uzlaşma ve Gümrük Kanunu Kapsamında Uygulanan Uzlaşma Müesseselerinin Benzer Tarafları ve Farklılıkları . 129

2.2.2.6.1. Benzerlikler . 129

2.2.2.6.2. Farklılıklar . 130

2.2.3. Hata Düzeltme Müessesesinin Genel İşleyişi . 131

2.2.3.1. Genel Açıklama . 131

2.2.3.2. Hata Düzeltme Müessesesinin Amacı . 133

2.2.3.3. Hata Düzeltmenin Kapsamı . 134

2.2.3.4. Hata Düzeltmenin Hukuki Niteliği  135

2.2.3.5. Vergi Hatası Kavramı, Koşulları ve Türleri  136

2.2.3.5.1. Genel Açıklama . 136

2.2.3.5.2. Vergi Hatalarının Koşulları/Unsurları . 137

2.2.3.5.3. Vergi Hatası Türleri . 138

2.2.3.5.3.1. Hesap Hataları . 138

2.2.3.5.3.1.1. Matrahta Yapılan Hatalar 139

2.2.3.5.3.1.2. Vergi Miktarında Yapılan Hatalar 140

2.2.3.5.3.1.3 Mükerrer Vergilendirme Yapılmış Olması  141

2.2.3.5.3.2. Vergilendirme Hataları  141

2.2.3.5.3.2.1. Mükellefin Şahsında Yapılan Hatalar (Yükümlü Kişide Hata)  142

2.2.3.5.3.2.2. Mükellefiyette Yapılan Hatalar 144

13

2.2.3.5.3.2.3. Mevzuda (Konuda) Hata Yapılması . 144

2.2.3.5.3.2.4. Vergilendirme ve Muafiyet Dönemine İlişkin Olarak Yapılan Hatalar 145

2.2.3.6. Vergi Hatası ve Hukuki Uyuşmazlık Ayrımı  146

2.2.3.7. Düzeltme Başvurularında Zamanaşımı Uygulaması . 150

2.2.3.8. Hata Düzeltme Yolları . 152

2.2.3.8.1. Re’sen Düzeltme  152

2.2.3.8.2. Mükellefin Başvurusu Üzerine Düzeltme ve Başvurularda İzlenmesi Gereken Usul  153

2.2.3.8.3. Dava Açma Süresi İçinde İdareye Düzeltme Başvurusunda Bulunulması . 155

2.2.3.8.4. Dava Açma Süresi İçinde Doğrudan Dava Açılması  159

2.2.3.8.5. Dava Açma Süresi İçinde Dava Açılmış Olması ile Birlikte İdareden Düzetme Talebinde Bulunulmuş Olması  160

2.2.3.8.6. Dava Açma Süresi Geçmiş Olan Vergi Hatalarının Düzeltilmesi İçin Düzeltme Zamanaşımı İçinde İdareye Başvurulması (Şikâyet Yoluyla Başvuru)  160

2.2.3.8.7. Beyan Üzerine Tarh Olunan Vergilere İlişkin Düzeltme Talebi  165

2.2.3.9. İdari Yargılama Usulü Kanununun 10. ve 11. Maddelerinin Vergi Hatalarının Düzeltilmesi Talepleri Bakımından Değerlendirilmesi  168

2.2.3.9.1. İdari Başvuru Hakkına İlişkin Olarak İdari Yargılama Usulü Kanununda Yer Alan Düzenlemeler . 168

14

2.2.3.9.2. Hata Düzeltme Müessesesinde İdari Yargılama Usulü Kanununun 10. ve 11. Maddelerinin İşleyişi 173

2.2.3.9.2.1. Dava açma süresi içerisinde yapılan düzeltme talepleri . 174

2.2.3.9.2.2. Dava açma süresi geçtikten sonra yapılan düzeltme talepleri . 175

2.2.3.9.2.3. Re’sen Yapılan Düzeltmelerde Durum . 176

2.2.3.10. Gümrük Hukuku Uyuşmazlıklarında İtiraz Müessesesi . 176

2.2.4. Pişmanlık ve Islah Müessesesinin Genel İşleyişi  178

2.2.4.1. Genel Açıklama . 178

2.2.4.2. Pişmanlık ve Islahın Amacı . 182

2.2.4.3. Pişmanlık ve Islahın Kapsamı . 183

2.2.4.3.1. Genel Açıklama . 183

2.2.4.3.2. Vergi Kabahatleri ve Suçları Bakımından Kapsam . 188

2.2.4.3.3. Vergi İdaresi Tarafından Vergi Ödevlisinin İzaha Davet Edilmesinin Pişmanlık ve Islaha Etkisi . 189

2.2.4.3.4. Peşin Fiyatlandırma Anlaşmasının Geçmiş Vergilendirme Dönemlerini de Kapsaması Halinde İmzalanan Anlaşmanın Pişmanlık ve Islah Çerçevesinde Kendiliğinden Bildirim Olarak Kabul Edilmesi  189

2.2.4.4. Pişmanlık ve Islahın Hukuki Niteliği  190

2.2.4.5. Pişmanlık ve Islahın Koşulları . 191

2.2.4.5.1. Pişmanlık ve Islahın Uygulanabilmesi İçin Gerekli Koşullar  191

2.2.4.5.1.1. İşlenen Kabahatin Vergi Ziyaına Neden Olması Gerekliliği . 191

15

2.2.4.5.1.2. Vergi Ödevlisinin Başvurusundan Önce İhbarda Bulunulmamış Olması . 191

2.2.4.5.1.3. Vergi Ödevlisinin Başvurusundan Önce Vergi İncelenmesine Başlanılmamış veya Takdir Komisyonuna İhbarda Bulunulmamış Olması Gerekliliği . 192

2.2.4.5.2. Vergi Ödevlisi Tarafından Yerine Getirilmesi Gereken Koşullar . 193

2.2.4.5.2.1. Hukuka Aykırı Fiilin Vergi Ödevlisi Tarafından Kendiliğinden Bildirilmesi Koşulu . 193

2.2.4.5.2.2. Beyanda Bulunma Yükümlülüğü  194

2.2.4.5.2.3. Verginin ve Pişmanlık Zammının Ödenmesi Koşulu  195

2.2.4.6. Pişmanlık ve Islah Hükümlerine Göre Verilen Beyannamelere Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezası Uygulaması  198

2.2.4.7. Pişmanlık ve Islah Şartlarının İhlal Edilmesi Durumu  200

2.2.4.8. Gümrük Kanunu Kapsamında İhbar (Pişmanlık) Uygulaması  201

2.2.5. Cezada İndirim Müessesesinin Genel İşleyişi . 202

2.2.5.1. Genel Açıklama . 202

2.2.5.2. Vergi Usul Kanunu Kapsamında Cezada İndirim Uygulaması  203

2.2.5.2.1. Cezada İndirim Müessesesinin Amacı . 203

2.2.5.2.2. Cezada İndirim Müessesesinin Kapsamı . 204

2.2.5.2.2.1. Genel Açıklama . 204

2.2.5.2.2.2. Cezanın Muhatabı Bakımından Kapsam . 206

16

2.2.5.2.2.3. Vergi Türü Bakımından Kapsam . 207

2.2.5.2.2.4. Vergi Cezası Türü Bakımından Kapsam . 208

2.2.5.2.2.4.1. Vergi Ziyaı Cezalarında İndirim Uygulaması . 209

2.2.5.2.2.4.2. Usulsüzlük Cezalarında İndirim Uygulaması . 210

2.2.5.2.2.4.3. Özel Usulsüzlük Cezalarında İndirim Uygulaması . 211

2.2.5.2.3. Cezada İndirim Müessesesinde Uygulanan Oranlar  213

2.2.5.2.4. Cezada İndirim Müessesesinden Yararlanabilmenin Koşulları . 215 2.2.5.2.5. Cezada İndirim Müessesesinden Yararlanabilmenin Sınırları . 216

2.2.5.2.6. Cezada İndirim Uygulaması ile Diğer İndirimli Vergi Ziyaı Cezası Uygulamalarının Mukayesesi  216

2.2.5.3. Gümrük Vergilerinde İndirim Uygulaması  218

2.2.5.4. Vergi Usul Kanunu Kapsamında Uygulanan Cezada İndirim ve Gümrük Kanunu Kapsamında Uygulanan İndirim Müessesesinin Benzer Tarafları ve Farklılıkları  219

2.2.6. İzaha Davet Müessesesinin Genel İşleyişi  219

2.2.6.1. Genel Açıklama . 219

2.2.6.2. İzaha Davet Müessesesinin Getirilişinde Etkili Olan Faktörler, Müessesenin İşlevsel Özellikleri ve Amacı  222

2.2.6.2.1. Genel Açıklama . 222

17

2.2.6.2.2. İzaha Davet Müessesesinin Vergiye Gönüllü Uyumu Sağlama Hedefi . 223

2.2.6.2.3. İzaha Davet Müessesesinin Uyuşmazlıkları Önleme Fonksiyonu . 225

2.2.6.2.4. İzaha Davet Müessesesinin Vergi Denetimi Fonksiyonu  226

2.2.6.2.5. İzaha Davet Müessesesinin Vergi Ödevlilerine Tanınmış Olan Bir ‘Hak’ Olma Özelliği . 229

2.2.6.3. İzaha Davet Müessesesinin Kapsamı . 229 2.2.6.3.1. Genel Açıklama . 229 2.2.6.3.2. Konu Bakımından Kapsam  231

2.2.6.3.3. Kişi Bakımından Kapsam  235

2.2.6.3.4. Sahte ve Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanıldığına İlişkin Olarak Yapılan Ön Tespitlerde Kapsam . 238

2.2.6.3.4.1. Kapsam Konusunda Düzenlemenin İlk Şekli ve 7194 Sayılı Kanun ile Yapılan Değişiklikler Sonrası Durum  239

2.2.6.3.4.1.1. Genel Açıklama  239

2.2.6.3.4.1.2. SMİYB Kullanıcısı Mükelleflere İzaha Davet Yazısı Gönderilmesi Yerine SMİYB Ön Tespit Yazısı Gönderilmesi Yönünde Yapılan Değişiklik . 240

18

2.2.6.3.4.1.3. Kullanılan Her Bir Belge Tutarının Baz Alınması Yerine, Kullanılan Belge Tutarları Toplamının Baz Alınması Yönünde Yapılan Değişiklik . 241 2.2.6.3.4.1.4. İki Koşulun Birlikte Mevcudiyeti Yerine Bir Koşulun Gerçekleşmesinin Ön Tespit Yazısı Gönderilebilmesi İçin Yeterli Olması Yönünde Yapılan Değişiklik  242

2.2.6.3.4.1.5. Miktar Sınırları İtibariyle Yapılan Değişiklik . 244

2.2.6.4. İzaha Davet Müessesesinde Yapılan Ön Tespit İşlemleri  244

2.2.6.4.1. Ön Tespit Kavramı ve Ön Tespitin Kaynakları 244

2.2.6.4.2. Ön Tespitin Koşulları  247

19

2.2.6.4.3. Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonları . 248

2.2.6.4.3.1. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Bünyesinde Oluşturulan Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonları . 250

2.2.6.4.3.2. Gelir İdaresi Başkanlığı Bünyesinde Oluşturulan Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonları . 251

2.2.6.5. Vergi Usul Kanunu 370/A Fıkrası Kapsamında Yapılan İşlemler  252

2.2.6.5.1. Mükellefin İzaha Davet Edilmesi ve İzaha Davet Yazısı  252

2.2.6.5.2. Mükellefin İzahta Bulunması  254

2.2.6.5.3. Mükellefin İzahta Bulunması Durumunda Komisyon Tarafından Yapılan Değerlendirme . 256

2.2.6.5.3.1. İzahın Yeterli Bulunması Halinde Yapılan İşlemler  257

2.2.6.5.3.2. İzahın Yeterli Bulunmaması Halinde Yapılan İşlemler  257

2.2.6.5.4. Mükellefin İzahta Bulunmaması Durumunda Komisyonun Alacağı Karar ve Değerlendirme Yazısı  258

2.2.6.5.5. Mükellefin İzah Değerlendirme Yazısının Tebliği Üzerine Eksik Beyanda Bulunması Durumu  258

2.2.6.6. Vergi Usul Kanunu 370/B Fıkrası Kapsamında Yapılan İşlemler (Sahte ve Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanan Mükelleflerle İlgili Uygulama)  259

2.2.6.6.1. SMİYB Ön Tespit Yazısının Gönderilmesi . 262

20

2.2.6.6.2. Belirtilen Sürede Beyanname Verilmesi ve Ödemenin Yapılması . 263

2.2.6.6.3. Belirtilen Sürede Beyanname Verilmemesi . 264

2.2.6.7. İzaha Davet Müessesine İlişkin Veriler . 265

2.2.6.7.1. Gelir İdaresi Başkanlığı Bünyesinde Yapılan İzaha Davet Çalışması ve Veriler  265

2.2.6.7.2. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Bünyesinde Yapılan İzaha Davet Çalışması ve Veriler  267

2.2.7. Kanun Yolundan Vazgeçme Müessesesinin Genel İşleyişi  269

2.2.7.1. Genel Açıklama . 269

2.2.7.2. Kanun Yolu’nun Genel Mahiyeti  269

2.2.7.3. Kanun Yolundan Vazgeçme Müessesesinin Amacı  270

2.2.7.4. Kanun Yolundan Vazgeçme Müessesesinden Yararlanılamayacak Kararlar . 272

2.2.7.5. Kanun Yolundan Vazgeçilmesinin Sonuçları  273

2.2.7.5.1. Vergi ve Ceza İndirimleri Bakımından  273

2.2.7.5.2. İlave İndirim Uygulaması  275

2.3. VERGİ UYUŞMAZLIKLARININ ÇÖZÜMÜNE KATKI SAĞLAYAN DİĞER MÜESSESELER  276

2.3.1. Kamu Denetçisine Başvurma Hakkı . 276

2.3.2. Dinlenilme Hakkı  279

2.3.2.1. Hukuki Dinlenilme Hakkı Kavramı . 279

2.3.2.2. Mükellef Hakları Perspektifinde Dinlenilme Hakkı  280

2.3.2.3. Vergi İncelemesi İşlemleri Esnasında Mükelleflerin Sürece Katılabilmesi ve İtirazlarını İletebilmesi 282

2.3.2.4. Rapor Değerlendirme Komisyonu Aşamasında Komisyon Nezdinde Dinlenilme Hakkı  284

2.3.2.5. Dinlenilme Hakkından Pratikte Beklenen Faydalar ve Mükelleflerin Başvuru Motivasyonları  287

2.3.2.6. Dinlenilme Hakkının Tekemmülü İçin Giderilmesi Gereken Bazı Eksiklikler . 288

21

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

İDARİ ÇÖZÜM YOLLARININ İŞLEYİŞİNDE ORTAYA ÇIKAN AKSAKLIKLARIN VE HUKUKSAL BOŞLUKLARIN TESPİTİ, DEĞERLENDİRİLMESİ VE ÇÖZÜM ÖNERİLERİ

3.1. UZLAŞMA MÜESSSESİNİN İŞLEYİŞİNDE ORTAYA ÇIKAN AKSAKLIKLAR VE HUKUKSAL BOŞLUKLAR  289

3.1.1. Uzlaşma Görüşmelerinde Yapılan Müzakere ve Tartışmaların Yeterli Olup Olmaması . 289

3.1.2. Uzlaşmanın Kapsam Bakımından Değerlendirilmesi ve Kapsama İlişkin Tespitler . 290

3.1.2.1. Mükellefin Beyanı Üzerine Ortaya Çıkan Cezanın Uzlaşma Kapsamında Olmasının Vergileme Tekniğine Aykırılığı . 290

3.1.2.2. Vergi Usul Kanununun 359. Maddesinde Sayılan Fiiller Nedeniyle Sebep Olunan Cezalarda Uzlaşma . 293

3.1.3. Uzlaşma Sonuçlarının Kesin Olmasının Tarhiyat Öncesi Uzlaşmalarda Hak İhlali Sayılabilecek Durumlara Sebebiyet Vermesi  295

3.1.4. Uzlaşma Yoluna Başvurunun Zorunlu Olması Halinde Ortaya Çıkabilecek Durum Üzerine Bir Değerlendirme . 297

3.1.4.1. Hak Arama Özgürlüğü Bakımından  298

3.1.5. Uzlaşmanın Geçerliliği İçin Vadesinde Ödeme Şartı Zorunluluğu Getirilmesi Halinde Ortaya Çıkabilecek Durum Hakkında Bir Değerlendirme  300

3.1.6. Tarhiyat Öncesi Uzlaşmalarda Uzlaşmaya Davet ve Tarh Zamanaşımı Hakkında Bir Değerlendirme . 302

3.2. HATA DÜZELTME MÜESSESESİNİN İŞLEYİŞİNDE ORTAYA ÇIKAN AKSAKLIKLAR VE HUKUKSAL BOŞLUKLAR  306

3.2.1. Vergi Hatası ile Hukuki Uyuşmazlık Kavramının Doğru Şekilde Tespit Edilememesi 306

3.2.2. Sürelere İlişkin Yasal Düzenlemenin Olmaması  307

3.2.2.1. Şikâyet Başvurusuna Hazine ve Maliye Bakanlığı Tarafından Hangi Sürede Cevap Verileceğine İlişkin Vergi Usul Kanununda Bir Düzenlemenin Olmaması . 307

22

3.2.2.2. Düzeltme Başvurusunun İdarece Reddi Durumunda Şikâyet Başvurusuna İlişkin Sürenin Belirlenmemiş Olması . 309

3.2.2.3. Düzeltme Talebinin Dava Açma Süresi İçinde Yapılması ile İlgili Olarak Vergi Usul Kanununda Bir Düzenlemenin Bulunmaması . 309

3.2.3. Düzeltme Talebinin Dava Açma Süresi İçinde Yapılması Durumunda Sürenin Durması . 310

3.2.4. Vergi Hatası Olan Hususlarda Uzlaşma Yapılmış Olması Durumunda Düzeltme Yapılıp Yapılamayacağı . 311

3.3. PİŞMANLIK VE ISLAH MÜESSESESİNİN İŞLEYİŞİNDE ORTAYA ÇIKAN AKSAKLIKLAR VE HUKUKSAL BOŞLUKLAR  314

3.3.1. Pişmanlık Kapsamında İhtirazi Kayıtla Verilen Beyannamelere Dava Açılıp Açılamayacağının Doktrin ve Yargı İçtihatları Işığında Değerlendirilmesi  314

3.3.1.1. Genel Açıklama . 314

3.3.1.2. Yargı İçtihatlarının Yaklaşımı . 316

3.3.1.3. Konuya İlişkin Olarak Doktrinde Yer Alan Görüşler  326

3.3.2. Vergi İncelemesine Başlanılmasından Sonra Pişmanlık Kapsamında Verilen Beyannameler  328

3.3.2.1. Vergi İncelemesinin Türü ile Pişmanlık ve Islah Kapsamında Beyan Edilen Vergi Türünün Farklı Olması . 328

3.3.2.2. ‘Vergilendirme Dönemi’ ve ‘Verginin Konusu’ Gibi Unsurların Ölçüt Olarak Konulması Gerekliliği  332

3.3.3. Vergi İdaresinin Uhdesinde Bulunan veya Haberdar Olduğu Vergisel Hususlarda Vergi Ödevlisinin Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanıp Yararlanamayacağı . 334

3.3.4. Vergi İdaresi Tarafından Vergi Ödevlisine Yazı Gönderilmesi Halinde Pişmanlık ve Islah Müessesesi  339

3.3.4.1. Mükellefe Beyanname Vermeme Sebebinin Sorulması/Düzeltme İstenilmesi Durumunda Pişmanlık ve Islah Kapsamındaki Hükümlerinin Geçerliliği  339

23

3.3.4.2. Mükellefe Beyana Çağrı Mektubu Gönderilmesi Durumunda Pişmanlık ve Islah Kapsamındaki Hükümlerden Yararlanıp Yararlanamayacağı . 342

3.3.5. Vergi Ziyaına Sebep Olmaksızın İşlenen Kaçakçılık Suçlarının Pişmanlık ve Islah Hükümleri Karşısındaki Durumu . 346

3.3.6. Pişmanlık ve Islah Beyannamelerinde Ödenecek Vergi Çıkmaması Halinde Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanılıp Yararlanılamayacağı . 351

3.3.6.1. Genel Olarak  351

3.3.6.2. Vergi İdaresinin ve Yargısal Mercilerin Yaklaşımları . 353

3.3.7. Usulsüzlük Kabahatlerine İlişkin Cezaların Pişmanlık ve Islah Müessesesinin Kapsamı Dışında Bırakılmış Olması  356

3.4. İZAHA DAVET MÜESSESESİNİN İŞLEYİŞİNDE ORTAYA ÇIKAN AKSAKLIKLAR VE HUKUKSAL BOŞLUKLAR  357

3.4.1. Vergi Ödevlilerinin İzaha Davet Edilmelerinde İdareye Tanınan Takdir Yetkisinin Vergilendirme İlkelerine Aykırılığı . 357

3.4.2. İzaha Davet Kapsamında Verilen Beyannamelere İhtirazi Kayıt Konulmak Suretiyle Dava Açılıp Açılamayacağının Doktrin ve Yargı İçtihatları Işığında Değerlendirilmesi . 358

3.4.2.1. Genel Açıklama . 358

3.4.2.2. Kanuni Süresinden Sonra İhtirazi Kayıtla Verilen Beyannamelere İlişkin Olarak Dava Açılıp Açılamayacağı Hakkındaki Yaklaşımlar  360

3.4.2.3. Pişmanlık ve Islah Kapsamında İhtirazi Kayıtla Verilen Beyannamelere İlişkin Olarak Dava Açılıp Açılamayacağı Hakkındaki Yaklaşımlar  364

3.4.2.4. İzaha Davet Kapsamında Verilen Beyannamelerin, Kanuni Süresinden Sonra Verilen Beyannameler ile Pişmanlıkla Verilen Beyannamelerle Benzerlikleri/Farklılıkları ve Dava Açılıp Açılamayacağının Değerlendirilmesi . 365

3.4.3. Sahte ve Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanan Mükelleflerin İzahta Bulunma Hakkının Olmaması . 370

3.4.4. İzaha Davet Kapsamında SMİYB Kullanma Yönündeki Ön Tespitlere İlişkin Olarak Kesilen Cezalarda Uzlaşma Hakkının Olmaması  373

24

3.4.5. İzaha Davet Kapsamında Vergi Ödevlileri Tarafından Yapılan İzahın Komisyonca Kabul Edilmediğine Dair Bildirime Karşı Dava Açma Hakkı. 375

3.4.6. Ön Tespitlere Temel Teşkil Eden Bilgi ve Bulguların Ön Tespit ve Değerlendirme Komisyonuna İntikal Ettirilmesi Usulü Hakkında Bir Düzenlemenin Olmaması  377

3.4.7. Ön Tespite İlişkin Bilgi ve Belgelerin İzaha Davet Edilen Vergi Ödevlileri ile Yeterli Düzeyde Paylaşılmaması  378

3.4.7.1. Genel Açıklama . 378

3.4.7.2. Eksik Bilgi Paylaşımının Mükellefin Savunma Hakkı Bakımından Ele Alınması  379

3.4.8. İzaha Davet Müessesesinin Vergi Usul Kanununda “Cezaların Ödenmesi ve Kalkması” Kısmında Düzenlenmiş Olmasının Değerlendirilmesi  381

3.4.9. İzaha Davette İndirimli Olarak Uygulanan Cezanın Dava Konusu Edilebilmesi Meselesi ve Bu Bağlamda VUK 376. Maddede Düzenlenen Cezada İndirim Müessesesi ile Mukayesesi  382

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM

İDARİ ÇÖZÜM YOLLARININ SINIFLANDIRILMASI VE BİRBİRLERİ İLE ETKİLEŞİMLERİ

4.1. İDARİ ÇÖZÜM YOLLARININ SINIFLANDIRILMASI . 385

4.1.1. Uyuşmazlığın Doğma Aşamasına Göre İdari Çözüm Yollarının Tasnifi . 385

4.1.1.1. Uyuşmazlığın Ortaya Çıkmasından Önce Yararlanılabilen Uyuşmazlığı Önleyici İdari Çözüm Yolları . 385

4.1.1.2. Uyuşmazlığın Ortaya Çıkmasından Sonra Yararlanılabilen ve Uyuşmazlığı Gidermeye Yönelik İdari Çözüm Yolları . 387

4.1.2. Müzakere İçerip İçermemesi Bakımından İdari Çözüm Yollarının Tasnifi . 388

4.1.2.1. Müzakere İçeren İdari Çözüm Yolları . 388

4.1.2.2. Müzakere İçermeyen İdari Çözüm Yolları  388

25

4.1.3. Vergi ve Cezalara Etkisi Bakımından İdari Çözüm Yollarının Tasnifi . 389

4.1.3.1. Vergi ve Cezanın Bir Kısmı Ya da Tümü Üzerinde Etkili Olabilen İdari Çözüm Yolları  389

4.1.3.1.1. Tarhiyat Öncesi Uzlaşmanın Vergi Aslına ve Cezalara Etkisi . 390

4.1.3.1.2. Tarhiyat Sonrası Uzlaşmanın Vergi ve Cezalara Etkisi . 391

4.1.3.1.3. Hata Düzeltmenin Vergi ve Cezaya Etkisi . 391

4.1.3.1.4. İzaha Davetin Vergi ve Cezaya Etkisi . 392

4.1.3.1.5. Kanun Yolundan Vazgeçmenin Vergi ve Cezaya Etkisi . 392

4.1.3.2. Sadece Cezaya Etki Edebilen ve Cezanın Tümünü Ortadan Kaldırabilen İdari Çözüm Yolları  393

4.1.3.2.1. Pişmanlık ve Islahın Cezaya Etkisi  393

4.1.3.3. Sadece Cezaya Etki Edebilen ve Cezayı Kısmen Ortadan Kaldırabilen İdari Çözüm Yolları  393

4.1.3.3.1. Cezada İndirimin Cezalara Etkisi  393

4.1.4. İdarenin Takdir Yetkisinin Olup Olmaması Bakımından İdari Çözüm Yollarının Tasnifi  394

4.1.4.1. Takdir Yetkisinin Kullanılabildiği İdari Çözüm Yolları 394

4.1.4.2. Takdir Yetkisi Taşımayan İdari Çözüm Yolları  396

4.1.5. Süresinde Ödeme Koşulunun Varlığına Göre İdari Çözüm Yollarının Tasnifi . 397

4.1.5.1. Süresinde Ödeme Koşulu Getirilen İdari Çözüm Yolları 397

4.1.5.2. Süresinde Ödeme Koşulu Bulunmayan İdari Çözüm Yolları . 398

4.2. İDARİ ÇÖZÜM YOLLARININ BİRBİRLERİYLE ETKİLEŞİMİ . 399

4.2.1. Uzlaşma ile Cezada İndirim Müesseselerinin Etkileşimi  399

4.2.1.1. Uzlaşma ve Cezada İndirim Müesseselerinin Her İkisinden Aynı Anda Yararlanılamaması Kuralı . 399

4.2.1.2. Vergi Ödevlisinin Uzlaşma Talebinden Vazgeçerek Cezada İndirim Talep Edebilmesi . 401

26

4.2.1.3. Uzlaşmanın Vaki Olmaması veya Temin Edilememesi Üzerine Cezada İndirim Talep Etme Hakkı . 402

4.2.1.4. Uzlaşılan Ceza Tutarları Üzerinde VUK 376. Maddesinin İşletilmesi Suretiyle Cezada İndirim Uygulaması . 403

4.2.2. Uzlaşma ile Hata Düzeltme Müesseseleri Arasındaki Etkileşim  403

4.2.2.1. Vergi Hatalarının Uzlaşma Başvurusu Koşulları Arasında Sayılmış Olması . 403

4.2.2.2. Varılan Uzlaşmada Vergi Hatası Olması Durumu. 404

4.2.3. İzaha Davet ile Uzlaşma Müesseseleri Arasındaki Etkileşim . 404

4.2.4. İzaha Davet ile Pişmanlık ve Islah Müessesesi Arasındaki Etkileşim . 405

4.2.5. İzaha Davet ile Cezada İndirim Müessesesi Arasındaki Etkileşim . 406

4.2.5.1. İzaha Davet Müessesesinde Kesilecek Vergi Ziyaı Cezasının %20 Olarak Belirlenmiş Olması . 406

4.2.5.2. İzaha Davet Müessesesinde Vergi Ödevlilerine Kesilen Vergi Ziyaı Cezası İçin VUK 376. Maddesi Kapsamında Cezada İndirim Hakkı Tanınmış Olması . 406

SONUÇ  409

KAYNAKÇA . 421